При проведении камеральной проверки декларации и представленных документов инспекция может потребовать от налогоплательщика пояснения или внесения исправлений, если обнаружит ошибки в декларации, противоречия или несоответствия между представленными и имеющимися документами. В течение 5 рабочих дней по такому требованию налогоплательщик должен предъявить необходимые пояснения или внести исправления (п. 3 ст. 88 НК РФ).
При этом право на истребование документов и информации ИФНС может реализовать только в период камеральной проверки, которая проводится в течение 3 месяцев со дня представления налогоплательщиком декларации (п. 2 ст. 88 НК РФ).
Течение срока проверки начинается со дня получения налоговой инспекцией декларации или расчета и продлению не подлежит (письмо Минфина России от 22.12.2017 № 03-02-07/1/85955, п. 2.2 письма ФНС России от 16.07.2013 № АС-4-2/12705). Соответственно, если с момента поступления декларации или расчета в налоговую инспекцию 3 месяца прошло, инспекция не может истребовать у проверяемого лица документы, пояснения или уточненную декларацию (письма Минфина России от 18.02.2009 № 03-02-07/1-75, от 24.11.2008 № 03-02-07/1-471, постановление Президиума ВАС РФ от 17.11.2009 № 10349/09 по делу № А40-53471/08-118-252, постановление ФАС Московского округа от 26.11.2010 № КА-А40/14322-10).
Однако возникает вопрос, что делать налогоплательщику, если требование выставлено в пределах трехмесячного срока, а срок его исполнения выходит за рамки времени, отведенного на камеральную проверку.
Минфин России в письме от 13.02.2008 № 03-02-07/1-58 указал, что НК РФ не содержит норм, позволяющих не отвечать на требование, если срок его исполнения истекает после окончания налоговой проверки. Указанное письмо рассматривает ситуацию выставления требования в последние дни выездной налоговой проверки, но его выводы применимы и к камеральной проверке.
Представители ФНС России в частных консультациях высказывают аналогичное мнение, отмечая, что главное, чтобы требование было выставлено в период проверки должностным лицом, которое проводит проверку. Истечение срока исполнения требования по окончании проверки не является существенным нарушением процедуры проверки или основанием для его неисполнения.
По нашему мнению, необходимость исполнения требования за пределами срока проведения проверки означает, что она в срок не закончится. При этом статьей 88 НК РФ не предусмотрена возможность продления срока проведения камеральной проверки. Следовательно, исполнение этого требования нарушит права налогоплательщика.
Если, по мнению налогоплательщика, требование о предоставлении документов (информации) нарушает его права, он вправе обжаловать данный документ в вышестоящем налоговом органе, а затем в суде в порядке, предусмотренном ст. 137–139 НК РФ.
Однако важно помнить, что обжалование требования не приостанавливает его действие. Поэтому за неисполнение такого требования (в т. ч. в случае его обжалования) налогоплательщик может быть привлечен к налоговой ответственности. Решение о привлечении к ответственности также может быть обжаловано в указанном выше порядке и подлежит отмене в случае признания соответствующего требования незаконным.
В то же время отметим, что в последнее время суды в таких спорах встают на сторону налоговой инспекции.
Так, АС Западно-Сибирского округа в постановлении от 14.09.2021 № Ф04-5384/2021 по делу № А27-24135/2020 указал следующее. НК РФ не дает налогоплательщику полномочий по проверке оснований направления ему требования о представлении сведений и пояснений. Налогоплательщик не вправе оценивать, насколько истребуемые пояснения относятся к предмету проверки, а также целесообразность требования. Кроме того, налогоплательщик не может отказаться исполнять требование, если оно выставлено правомерно в период налоговой проверки (даже если срок его исполнения истекает после ее окончания).
В постановлении АС Северо-Кавказского округа от 17.02.2021 № Ф08-652/2021 по делу № А32-8515/2020 указано, что налоговая инспекция может истребовать в последний день проверки документы, необходимые для проведения мероприятий налогового контроля, а налогоплательщик обязан такие документы предоставить.
Поэтому во избежание привлечения к ответственности рекомендуем представить пояснения, даже если срок камеральной проверки истек.
Напомним, штраф за непредставление пояснений по п. 3 ст. 88 НК РФ предусмотрен ч. 1 ст. 129.1 НК РФ и составляет 5 000 руб.
